Modificacions en la Llei de l’Impost sobre Societats / Modificaciones en la Ley del Impuesto sobre Sociedades

El Reial Decret-llei 14/2013, de 29 de novembre, de mesures urgents per a l’adaptació del dret espanyol a la normativa de la Unió Europea en matèria de supervisió i solvència d’entitats financeres, ha introduït una sèrie de modificacions en el Reial Decret Legislatiu 4/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el text refós de la Llei de l’Impost sobre Societats (TRLIS).

D’acord amb l’exposició de motius del Reial Decret-llei 14/2013, de 29 de novembre, l’objecte de les modificacions del TRLIS consisteix en introduir determinades mesures destinades a permetre que certs actius per impostos diferits puguin seguir computant com a capital, en línia amb la regulació vigent en altres estats de la Unió Europea, de manera que les entitats de crèdit espanyoles puguin operar en un entorn competitiu homogeni.

Les principals novetats incorporades per la disposició final 2ª del Reial Decret-llei 14/2013, de 29 de novembre, en el TRLIS són les següents:

1) Criteris d’imputació temporal en determinades dotacions

S’introdueix, amb efectes retroactius per als períodes impositius que s’iniciïn a partir d’1 de gener de 2011, un nou apartat 13 en l’art. 19 TRLIS, dedicat la imputació temporal. Concretament, s’estableix que determinades dotacions s’integraran en la base imposable de l’impost, amb el límit de la base imposable positiva prèvia a la seva integració i a la compensació de bases imposables negatives.

Es tracta de les dotacions per deterioració dels crèdits o altres actius derivades de les possibles insolvències dels deutors no vinculats amb el subjecte passiu, sempre que no els resulti d’aplicació el que es disposa en l’art. 12.2.a TRLIS (insolvències de deutors en els que hagi transcorregut el termini de 6 mesos des del venciment), així com els derivats de l’aplicació de l’art. 13.1.b TRLIS (retribucions a llarg termini al personal) i de l’art. 14.1.f TRLIS (dotacions a provisions o fons interns per a la cobertura de contingències anàlogues a les cobertes per plans i fons de pensions), corresponents a dotacions o aportacions a sistemes de previsió social i, si escau, prejubilació, que hagin generat actius per impost diferit.

Les quantitats no integrades en un període impositiu seran objecte d’integració en els períodes impositius següents amb el mateix límit. A aquests efectes, s’integraran en primer lloc, les dotacions corresponents als períodes impositius més antics.

2) Regles especials de consolidació fiscal

S’introdueix una nova disposició addicional 21ª en el TRLIS, en la qual s’estableixen unes especialitats en l’aplicació del règim de consolidació fiscal per aquells grups fiscals en els que s’integrin entitats a les quals resulti d’aplicació el que es disposa en el nou art. 19.13 TRLIS.

En primer lloc, la suma de bases imposables no inclourà les dotacions a que es refereix l’art. 19.13 TRLIS ni la compensació de bases imposables negatives individuals. Aquestes dotacions s’inclouran en la base imposable del grup amb caràcter previ a la compensació de les bases imposables negatives del grup fiscal.

En segon lloc, en el supòsit en què una entitat s’incorpori a un grup fiscal, les dotacions a que es refereix l’art. 19.13 TRLIS pendents d’integrar en la seva base imposable, s’integraran en la base imposable del grup, amb el límit de la base imposable positiva individual de la pròpia entitat prèvia a la integració de les dotacions de la referida naturalesa i a la compensació de bases imposables negatives, excloent-se, a aquests efectes, els dividends o participacions en beneficis a que es refereix l’art. 30.2 TRLIS.

I, en tercer lloc, en el supòsit de pèrdua del règim de consolidació fiscal o extinció del grup fiscal, les entitats que integrin el mateix assumiran les dotacions a que es refereix l’art. 19.13 TRLIS pendents d’integrar en la base imposable, en la proporció que hi haguessin contribuït a la seva formació.

3) Conversió d’actius per impost diferit en crèdit exigible davant l’Administració tributària

S’introdueix una nova disposició addicional 22ª en el TRLIS, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2014, en la qual s’estableix que els actius per impost diferit corresponents a les dotacions a les que es refereix el nou art. 19.13 TRLIS es convertiran en un crèdit exigible davant l’Administració tributària, si es compleixen determinades circumstàncies.

En concret, quan es produeixi qualsevol de les següents circumstàncies: a) Que el subjecte passiu registri pèrdues comptables en els seus comptes anuals, auditades i aprovades per l’òrgan corresponent. En aquest supòsit, l’import dels actius per impost diferit objecte de conversió estarà determinat pel resultat d’aplicar sobre el total dels mateixos, el percentatge que representin les pèrdues comptables de l’exercici respecte de la suma de capital i reserves. b) Que l’entitat sigui objecte de liquidació o insolvència judicialment declarada.

Així mateix, els actius per impost diferit pel dret a compensar en exercicis posteriors les bases imposables negatives es convertiran en un crèdit exigible davant l’Administració tributària quan aquells siguin conseqüència d’integrar en la base imposable, a partir del primer període impositiu que s’iniciï en 2014, les dotacions per deterioració dels crèdits o altres actius derivades de les possibles insolvències dels deutors, així com les dotacions o aportacions a sistemes de previsió social i, si escau, prejubilació, que van generar els actius per impost diferit.

Es disposa també que la conversió dels actius per impost diferit en un crèdit exigible davant l’Administració tributària es produirà en el moment de la presentació de l’autoliquidació de l’impost corresponent al període impositiu en què s’hagin produït les citades circumstàncies. Així mateix, s’estableix que aquesta conversió determinarà que el subjecte passiu pugui optar per sol·licitar el seu abonament a l’Administració tributària o per compensar aquests crèdits amb altres deutes de naturalesa tributària de caràcter estatal que el propi subjecte passiu generi a partir del moment de la conversió.

Finalment, es determina que els esmentats actius per impost diferit podran canviar-se per valors de deute públic, una vegada transcorregut el termini de compensació de bases imposables negatives, computat des del registre comptable de tals actius. En el supòsit d’actius registrats amb anterioritat a l’entrada en vigor d’aquesta norma, aquest termini es computarà des d’aquesta entrada en vigor.

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El Real Decreto-ley 14/2013, de 29 de noviembre, de medidas urgentes para la adaptación del derecho español a la normativa de la Unión Europea en materia de supervisión y solvencia de entidades financieras, ha introducido una serie de modificaciones en el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS).

De acuerdo con la exposición de motivos del Real Decreto-ley 14/2013, de 29 de noviembre, el objeto de las modificaciones del TRLIS consiste en introducir determinadas medidas destinadas a permitir que ciertos activos por impuestos diferidos puedan seguir computando como capital, en línea con la regulación vigente en otros estados de la Unión Europea, de forma que las entidades de crédito españolas puedan operar en un entorno competitivo homogéneo.

Las principales novedades incorporadas por la disposición final 2ª del Real Decreto-ley 14/2013, de 29 de noviembre, en el TRLIS son las siguientes:

1) Criterios de imputación temporal en determinadas dotaciones

Se introduce, con efectos retroactivos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2011, un nuevo apartado 13 en el art. 19 TRLIS, dedicado la imputación temporal. Concretamente, se establece que determinadas dotaciones se integrarán en la base imponible del impuesto, con el límite de la base imponible positiva previa a su integración y a la compensación de bases imponibles negativas.

Se trata de las dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados con el sujeto pasivo, siempre que no les resulte de aplicación lo dispuesto en el art. 12.2.a TRLIS (insolvencias de deudores en los que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento), así como los derivados de la aplicación del art. 13.1.b TRLIS (retribuciones a largo plazo al personal) y del art. 14.1.f TRLIS (dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias análogas a las cubiertas por planes y fondos de pensiones), correspondientes a dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y, en su caso, prejubilación, que hayan generado activos por impuesto diferido.

Las cantidades no integradas en un período impositivo serán objeto de integración en los períodos impositivos siguientes con el mismo límite. A estos efectos, se integrarán en primer lugar, las dotaciones correspondientes a los períodos impositivos más antiguos.

2) Reglas especiales de consolidación fiscal

Se introduce una nueva disposición adicional 21ª en el TRLIS, en la que se establecen unas especialidades en la aplicación del régimen de consolidación fiscal por aquellos grupos fiscales en los que se integren entidades a las que resulte de aplicación lo dispuesto en el nuevo art. 19.13 TRLIS.

En primer lugar, la suma de bases imponibles no incluirá las dotaciones a que se refiere el art. 19.13 TRLIS ni la compensación de bases imponibles negativas individuales. Esas dotaciones se incluirán en la base imponible del grupo con carácter previo a la compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal.

En segundo lugar, en el supuesto en que una entidad se incorpore a un grupo fiscal, las dotaciones a que se refiere el art. 19.13 TRLIS pendientes de integrar en su base imponible, se integrarán en la base imponible del grupo, con el límite de la base imponible positiva individual de la propia entidad previa a la integración de las dotaciones de la referida naturaleza y a la compensación de bases imponibles negativas, excluyéndose, a estos efectos, los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el art. 30.2 TRLIS.

Y, en tercer lugar, en el supuesto de pérdida del régimen de consolidación fiscal o extinción del grupo fiscal, las entidades que integren el mismo asumirán las dotaciones a que se refiere el art. 19.13 TRLIS pendientes de integrar en la base imponible, en la proporción que hubiesen contribuido a su formación.

3) Conversión de activos por impuesto diferido en crédito exigible frente a la Administración tributaria

Se introduce una nueva disposición adicional 22ª en el TRLIS, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2014, en la que se establece que los activos por impuesto diferido correspondientes a las dotaciones a las que se refiere el nuevo art. 19.13 TRLIS se convertirán en un crédito exigible frente a la Administración tributaria, si se cumplen determinadas circunstancias.

En concreto, cuando se produzca cualquiera de las siguientes circunstancias: a) Que el sujeto pasivo registre pérdidas contables en sus cuentas anuales, auditadas y aprobadas por el órgano correspondiente. En este supuesto, el importe de los activos por impuesto diferido objeto de conversión estará determinado por el resultado de aplicar sobre el total de los mismos, el porcentaje que representen las pérdidas contables del ejercicio respecto de la suma de capital y reservas. b) Que la entidad sea objeto de liquidación o insolvencia judicialmente declarada.

Asimismo, los activos por impuesto diferido por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las bases imponibles negativas se convertirán en un crédito exigible frente a la Administración tributaria cuando aquellos sean consecuencia de integrar en la base imponible, a partir del primer período impositivo que se inicie en 2014, las dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, así como las dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y, en su caso, prejubilación, que generaron los activos por impuesto diferido.

Se dispone también que la conversión de los activos por impuesto diferido en un crédito exigible frente a la Administración tributaria se producirá en el momento de la presentación de la autoliquidación del impuesto correspondiente al período impositivo en que se hayan producido las citadas circunstancias. Asimismo, se establece que dicha conversión determinará que el sujeto pasivo pueda optar por solicitar su abono a la Administración tributaria o por compensar dichos créditos con otras deudas de naturaleza tributaria de carácter estatal que el propio sujeto pasivo genere a partir del momento de la conversión.

Por último, se determina que los citados activos por impuesto diferido podrán canjearse por valores de deuda pública, una vez transcurrido el plazo de compensación de bases imponibles negativas, computado desde el registro contable de tales activos. En el supuesto de activos registrados con anterioridad a la entrada en vigor de esta norma, este plazo se computará desde dicha entrada en vigor.