sábado, 29 de marzo de 2014

Fiscalidad de los planes de pensiones y otros sistemas de previsión social, Bosch, Barcelona, 2014



R. Oliver Cuello, A.M. Delgado García (coord.)

Bosch, Barcelona, 2014

ISBN: 978-84-941435-9-5

Los planes de pensiones se presentan, en ocasiones, como la solución ante la previsible bajada del importe de las pensiones públicas en el futuro inmediato, razón por la cual han de gozar de un conjunto de incentivos fiscales para incentivar su contratación. No obstante, este planteamiento debe ser matizado, tal como observa una buena parte de la doctrina, que considera muy discutible considerar que los planes de pensiones sean la solución más adecuada a los problemas de sostenibilidad del sistema público de pensiones.

Resulta evidente que la Ley 23/2013, de 23 de diciembre, reguladora del Factor de Sostenibilidad y del Índice de Revalorización del Sistema de Pensiones de la Seguridad Social, va a provocar una bajada de la cuantía de las pensiones públicas. Esta circunstancia previsiblemente provocará un aumento de la inversión en planes de pensiones privados. Sin embargo, no hay que olvidar que dicha inversión en sistemas de previsión social complementaria será realizada fundamentalmente por las personas con rentas medias y altas y muy escasamente por las que tengan rentas bajas. En este sentido, se ha denunciado por parte de la doctrina que esta norma legal puede marcar una tendencia preocupante, encaminada al cambio de modelo de pensiones públicas, que verán seriamente reducido su nivel adquisitivo, contraviniendo las previsiones constitucionales, pues no serán ni suficientes ante situaciones de necesidad ni garantizarán la suficiencia económica de los ciudadanos en su etapa de jubilación.

En definitiva, debe incentivarse con medidas fiscales el ahorro privado y la constitución de seguros complementarios por parte de quienes tengan rentas que se lo permitan, pero ello no puede comportar deteriorar la previsión social pública para favorecer desproporcionadamente los sistemas de ahorro privado para la jubilación. Debe existir, pues, un equilibrio y una convivencia entre el sistema público y el sistema complementario privado.

Los planes de pensiones, en este sentido, representan un instrumento de gran utilidad para canalizar el ahorro privado y complementario de las pensiones públicas, pues constituyen una modalidad de inversión a largo plazo, con un papel muy importante como complemento de renta sobre la prestación por jubilación procedente de la Seguridad Social y con un ventajoso tratamiento fiscal con respecto de otras formas de inversión financiera.

En este contexto, la presente obra tiene por objeto realizar, a partir de un breve análisis económico de la previsión social pública y complementaria y una aproximación al sistema público de previsión social, un estudio detallado del régimen tributario de los diferentes sistemas de previsión complementaria. Se trata, sin duda alguna, de un tema de innegable actualidad y de gran interés social.

Esta obra colectiva constituye un resultado del proyecto de investigación titulado Análisis jurídico-tributario de los planes de pensiones y otros sistemas de previsión social (DER2010-15053), de la Dirección General de Investigación y Gestión del Plan Nacional I+D+i del Ministerio de Ciencia e Innovación, dirigido por la Dra. Ana María Delgado García.

1) Análisis económico de la previsión social pública y complementaria

En el primer capítulo, titulado Análisis económico de la previsión social pública y complementaria, el Dr. Fernando Álvarez Gómez, Profesor de Economía y Empresa de la Universitat Oberta de Catalunya, realiza una aproximación a la previsión social pública y complementaria con un enfoque económico. En este sentido, se estudian los argumentos económicos de justificación de la previsión pública así como los sistemas de previsión social complementaria. También se analizan los modelos y objetivos de la previsión social pública: el modelo continental y el modelo Beveridge.

Son objeto de examen en este primer capítulo, asimismo, los efectos económicos de la previsión social. En este sentido, se aborda el tema de la elección entre renta y ocio, los aspectos económicos en torno a la previsión social y el ahorro, así como la redistribución de la renta. Seguidamente, también desde un punto de vista económico, se analiza la financiación de la Seguridad Social, estudiando las diversas alternativas de financiación existentes, y la sostenibilidad económica del sistema público de pensiones. A este respecto, el autor afronta el asunto del concepto y diseño del factor de sostenibilidad, finalizando su trabajo con una propuesta de nuevo modelo.

2) El sistema público de previsión social

El capítulo segundo, El sistema público de previsión social, elaborado por el Dr. Ignasi Beltran de Heredia Ruiz, Profesor de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social de la Universitat Oberta de Catalunya, se enfrenta con el interesante asunto de los desafíos de la previsión social de la vejez. En este sentido, el autor encara el tema del régimen jurídico de la pensión de jubilación, facilitando una visión en perspectiva, así como apuntando las tendencias de futuro en relación con el denominado factor de sostenibilidad.

En este segundo capítulo, el autor profundiza en relación con la normativa reguladora del Factor de Sostenibilidad y del Índice de Revalorización del Sistema de Pensiones de la Seguridad Social. Asimismo, se lleva a cabo una aproximación sintética al régimen jurídico de la pensión de jubilación contributiva, ahondando en temas tales como los beneficiarios, la prestación, la dinámica de la prestación y su extinción. Finalmente, el autor también efectúa una aproximación sintética al régimen jurídico de la pensión de jubilación no contributiva, explorando las cuestiones relativas a los beneficiarios, la prestación y su dinámica, así como su extinción.

3) Los sistemas complementarios de previsión social

El tercer capítulo, Los sistemas complementarios de previsión social, ha sido elaborado por el Dr. Rafael Oliver Cuello, Abogado Asesor Fiscal y Profesor consultor de Fiscalidad de la Universitat Oberta de Catalunya. En dicho capítulo, por un lado, se exponen, a modo introductorio, una serie de consideraciones sobre el contexto jurídico y económico en el que los instrumentos de previsión social complementaria desempeñan su función. Por ello, se aborda, en primer lugar, la relación existente entre los planes de pensiones y la sostenibilidad de las pensiones públicas, prestando una especial atención a las posibles soluciones existentes para afrontar los problemas que se plantean en este ámbito. También se analizan, con este enfoque introductorio, los diferentes instrumentos de ahorro para la jubilación que se están utilizando en la actualidad. Y se examina, también de forma breve, la inversión en planes de pensiones en nuestro país.

Por otro lado, tras estos comentarios introductorios, se analiza el régimen jurídico de los planes y fondos de pensiones, siguiendo el orden de temas de la norma legal que los regula, el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. En primer lugar, se estudia el régimen jurídico de los planes de pensiones, considerando cuál es su naturaleza jurídica y modalidades, los principios y regímenes de organización de tales planes de pensiones, así como su régimen financiero. A continuación, se examina el régimen jurídico de los fondos de pensiones, su naturaleza y la constitución de los mismos. También se trata sucintamente la organización de los fondos de pensiones, su régimen financiero, así como las entidades gestoras y depositarias de fondos de pensiones. Finalmente, se analiza brevemente el régimen de control e intervención administrativa, dedicando una especial atención al régimen sancionador en este ámbito.

4) Aspectos generales del régimen tributario de la previsión social

En el cuarto capítulo, Aspectos generales del régimen tributario de la previsión social, la Dra. Ana María Delgado García, Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Oberta de Catalunya, expone las líneas generales de la regulación tributaria de la previsión social. En primer lugar, la autora analiza los instrumentos de previsión social. Y, a continuación, se centra en las principales cuestiones fiscales del sistema de previsión pública.

Asimismo, en este capítulo cuarto, con este enfoque introductorio a la normativa fiscal de la previsión social, la autora explica el régimen fiscal de los instrumentos de previsión social complementaria, abordando las cuestiones generales del tratamiento tributario y dedicando una especial atención a las novedades introducidas en esta materia por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Por último, este capítulo finaliza con una referencia a la fiscalidad de las rentas del ahorro.

5) Fiscalidad de las aportaciones a planes de pensiones

El quinto capítulo tiene por objeto la Fiscalidad de las aportaciones a planes de pensiones y ha sido elaborado por la Dra. Irene Rovira Ferrer, Profesora de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Oberta de Catalunya. Tras efectuar una serie de comentarios sobre las aportaciones a los planes de pensiones, la autora investiga en relación con las consecuencias fiscales para el fondo de pensiones. Y, seguidamente, especifica los principales aspectos relativos a la fiscalidad de las contribuciones empresariales a los planes de pensiones del sistema de empleo realizadas por el promotor. En este sentido, pormenoriza las consecuencias fiscales para el promotor, las aportaciones realizadas por liberalidad, así como las consecuencias fiscales para el partícipe.

La autora también deslinda en este capítulo las cuestiones más relevantes en torno a la fiscalidad de las aportaciones a los planes de pensiones realizadas por el partícipe. Asimismo, indica los temas tributarios que suscita la reducción de la parte general de la base imponible del IRPF de los partícipes derivada de las contribuciones y aportaciones a los planes de pensiones. Y señala, a continuación, los principales aspectos fiscales respecto a la reducción del exceso de aportaciones y contribuciones a sistemas de planes de pensiones, para finalizar con un examen detallado de la tributación de los derechos consolidados.

6) Régimen tributario de las prestaciones de los planes de pensiones

En el capítulo sexto, el Dr. Juan José Nieto Montero, Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Santiago de Compostela, analiza el Régimen tributario de las prestaciones de los planes de pensiones. El autor parte de la premisa de que la normativa tributaria ha optado por un tratamiento en el que las rentas invertidas en estos instrumentos gozan de un diferimiento en su tributación que hace que solo sean objeto de imposición en el momento de su percepción. En ese contexto, se analiza su sometimiento al IRPF y su calificación legal como rendimientos del trabajo, coherente en los planes del sistema de empleo pero generalizada a los otros instrumentos que más bien sirven al ahorro y que deberían, en buena lógica, calificarse como rendimientos del capital. También se pone el acento en las consecuencias que dicha calificación tiene tanto en cuanto al sometimiento a la tarifa del impuesto como a la consideración como rendimientos íntegros del período, ya se perciban en forma de renta o de capital.

Por último, en este capítulo se estudian las múltiples variables que surgen en cuanto se introduce un componente de internacionalidad en la relación jurídica, bien en la aportación, en la configuración del propio plan o en la percepción de las prestaciones, cotejando las soluciones convencionales con las legales del ordenamiento español y, especialmente, comprobando las consecuencias de todas ellas desde la perspectiva del Derecho de la Unión Europea.

7) Las mutualidades de previsión social

El capítulo séptimo, Las mutualidades de previsión social, es obra del Dr. Alejandro García Heredia, Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Cádiz. El autor aclara, en un primer momento y a modo introductorio, los aspectos generales de las mutualidades de previsión social. A este respecto, revisa su régimen jurídico, efectúa una detallada delimitación de dichas mutualidades, determina sus principales características y delimita las clases existentes. A continuación, el autor esclarece el tratamiento fiscal de las aportaciones. Para ello, repasa las principales cuestiones tributarias en torno a los gastos deducibles, las reducciones en la base imponible, así como los límites y reglas generales aplicables.

Se desarrolla también por parte del autor en este capítulo el tratamiento fiscal de las prestaciones de las mutualidades de previsión social. En este sentido, el autor desentraña los aspectos fiscales respecto a las prestaciones exentas, así como a la tributación de las prestaciones. Asimismo, se describe con detalle el régimen especial de la mutualidad de deportistas profesionales. Y se finaliza el trabajo de investigación descifrando las cuestiones más relevantes en relación con la fiscalidad de las propias mutualidades de previsión social. Así, se presta una especial atención al Impuesto sobre Sociedades, al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana y a la fiscalidad indirecta.

8) Los planes de previsión asegurados

En el octavo capítulo, la Dra. Saturnina Moreno González, Profesora de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Castilla-La Mancha, aborda el estudio de Los planes de previsión asegurados. En primer lugar, la autora concreta los aspectos relevantes de los planes de previsión asegurados como instrumento de previsión social complementaria. Seguidamente, perfila el origen y fundamento de los mismos, contemplando, asimismo, su naturaleza jurídica y sus características principales.

Tras el análisis de estas cuestiones, la autora indaga en torno al tratamiento fiscal de los planes de previsión asegurados en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, reflexiona sobre el tratamiento fiscal de las aportaciones realizadas a los planes de previsión asegurados, así como de las prestaciones percibidas. Seguidamente, la autora en este capítulo trata la incidencia del componente transfronterizo en el régimen tributario de los planes de previsión asegurados. Y acaba su trabajo con una serie de conclusiones finales respecto al presente y futuro de los planes de previsión asegurados.

9) Los planes de previsión social empresarial

El capítulo noveno se dedica a Los planes de previsión social empresarial y ha sido redactado por la Dra. Ana Lópaz Pérez, Profesora de Derecho Financiero y Tributario de Florida Universitària - Universitat de València. La autora examina, en un primer momento, el marco legislativo actual de los planes de previsión social empresarial, estableciendo su definición, características y delimitación. Seguidamente, la autora delibera en torno a la fórmula novedosa que suponen y las principales diferencias entre los mismos y otras modalidades de ahorro-previsión.
A continuación, en este capítulo la autora se adentra en el tratamiento fiscal de los planes de previsión social empresarial. Para ello, se aproxima al régimen fiscal de las aportaciones y de las prestaciones de los planes de previsión social empresarial. Finalmente, se exponen las conclusiones, así como algunas propuestas de futuro respecto a esta materia.

10) Contratos de seguro de dependencia y sistemas de previsión de personas con discapacidad

El capítulo décimo, Contratos de seguro de dependencia y sistemas de previsión de personas con discapacidad, ha sido elaborado por el Dr. José Antonio Fernández Amor, Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Autònoma de Barcelona. De acuerdo con este autor, el estudio de la regulación de las reducciones en el IRPF para fomentar las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad, las aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad y las medidas fiscales favorables a la institución de la hipoteca inversa o las exenciones de las plusvalías por transmisión de vivienda habitual por mayores de sesenta y cinco años, nos lleva a dos tipos de conclusiones.
En primer término, constituyen todo un conjunto de beneficios fiscales con el objetivo común de fomentar diferentes comportamientos de protección de determinados colectivos (discapacitados, personas mayores, etc.). No obstante, padecen de una sistematización ordenada lo que dificulta su aprehensión y comprensión. En este plano técnico, también se pone en evidencia cómo el legislador utiliza los institutos de la teoría general del tributo como la no sujeción y la exención para adoptar una serie de medidas de beneficio fiscal y gravamen que complican la calificación jurídica de los rendimientos.

En segundo término, tienen un carácter voluble, en tanto que dependen en gran medida de qué sensibilidad posee el legislador en un momento concreto. No parecen estar vinculadas de forma directa con un principio de capacidad económica entendido no solo como la titularidad de riqueza, sino también que tenga en cuenta indefectiblemente las capacidades del individuo para generarla. Se plantean, por tanto, más como medidas de carácter extrafiscal que como medidas puramente fiscales que pretendan adecuar el gravamen a las circunstancias del sujeto por principio.

11) Los planes de pensiones transnacionales y transfronterizos

Finalmente, el undécimo capítulo se dedica a Los planes de pensiones transnacionales y transfronterizos, redactado por el Dr. Miguel Ángel Sánchez Huete, Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Autònoma de Barcelona. En primer lugar, el autor, tras realizar una serie de reflexiones generales respecto al objeto de estudio en este capítulo, se interna en el examen de la normativa de fomento fiscal de los planes de pensiones en un contexto de internacionalidad.

A continuación, en este capítulo se plantea la cuestión de los planes de pensiones transfronterizos y la no discriminación. A este respecto, se abordan los temas relativos a los planes de pensiones y la libre circulación, la Directiva de 2003 y los planes de empleo, así como el régimen de las aportaciones y prestaciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Seguidamente, en relación con los planes de pensiones transnacionales, el autor se cuestiona respecto a la tributación como disuasión. Y finaliza el trabajo de investigación realizando una serie de reflexiones acerca de la problemática de las aportaciones y prestaciones de los no residentes.